La fel ca in multe alte state, administratia fiscala din Romania a devenit extrem de atenta atunci cand vine vorba de preturi de transfer, in special cu ocazia desfasurarii inspectiilor fiscale. Legislatia fiscala din domeniul preturilor de transfer a fost aliniata cu practicile internationale care sunt validate la nivelul Organizatiei pentru Cooperare si Dezvoltare Economica, respectiv la nivelul Comisiei Europene prin lucrarile Forumului Comun al preturilor de transfer.Abordarea autoritatilor fiscale romane in acest domeniu a evoluat mult in ultima perioada si constatam ca nivelul de intelegere, respectiv, acceptare si implementare corecta a principiului valorii de piata a avansat de la preocuparea simplista axata mai mult pe eliminarea unor societati din esantionul de comparabilitate, la discutii si constatari cu privire la profilele functionale sau la legitimitatea realizarii de ajustari voluntare de preturi de transfer la final de an. Desigur ca ajustarile in plus nu au ridicat, de-a lungul timpului, dificultati in analiza si confirmarea din partea autoritatilor fiscale, ajustarile in minus fiind cele care s-au dovedit a fi mult mai solicitante si au generat dispute cu organele fiscale din acest punct de vedere.
Principii generale aplicabile ajustarilor voluntare de preturi de transfer
In esenta, ajustarile de preturi de transfer de final de an se opereaza ori de cate ori, ca urmare a analizei realizate ca parte a dosarului preturilor de transfer, se constata ca preturile de transfer practicate nu sunt conforme principiului valorii de piata.
Legislatia fiscala din Romania nu stabileste reguli speciale aplicabile ajustarilor voluntare de final de an ale preturilor de transfer, astfel incat, un contribuabil roman poate proceda la ajustarea voluntara de preturi de transfer in relatia cu o persoana afiliata romana oridecateori constata ca nu a fost respectat principiul valorii de piata (art. 19 alin. (1) si (6) din Codul fiscal, respectiv normele metodologice date in aplicarea acestuia).
Totodata, Liniile directoare privind preturile de transfer emise de catre Organizatia pentru Cooperare si Dezvoltare Economica pentru societatile multinationale si administratiile fiscale („Liniile directoare OCDE”) stabilesc urmatoarele principii aplicabile ajustarilor de preturi de transfer voluntare (denumite ajustari compensatorii), ce au loc intre un rezident fiscal roman si o persoana afiliata nerezidenta:
- principiul de baza este ca profiturile companiilor afiliate ar trebui calculate in mod simetric, adica ambele companii care participa la o tranzactie ar trebui sa aiba acelasi nivel de remunerare pentru tranzactia intragrup;
- o ajustare compensatorie poate initiata de o companie si ar trebui ar trebui acceptata la nivelul oricarei administratii fiscale daca ajustarea respectiva este rezultatul unei analize care genereaza concluzia ca preturile de transfer practicate nu sunt conforme principiului valorii de piata, daca politica de preturi de transfer, inclusiv ajustarile voluntare de final de an, sunt aplicate in mod consecvent inainte de depunerea declaratiei fiscale de impozit pe profit, iar ajustarea are la baza un rationament care poate fi explicat si este sustenabil din punct de vedere economic.
Din perspectiva procedurala, o asemenea ajustare imbraca forma unei declaratii rectificative prin care pot fi efectuate corectii in plus sau in minus fata de nivelul obligatiilor fiscale initial declarat. Astfel, in privinta ajustarilor voluntare de preturi de transfer sunt aplicabile regulile instituite de art. 105 Cod procedura fiscala, asemenea ajustari putand fi operate doar pentru perioadele in care nu a fost anulata rezerva verificarii ulterioare, ca urmare a unui control sau a implinirii prescriptiei fiscale. In egala masura, ajustarile voluntare nu pot fi efectuate in cursul inspectiei fiscale.
O solutie de referinta emisa de organele fiscale in materia ajustarilor voluntare
Intr-o speta recenta solutionata de organele fiscale in legatura cu o ajustare voluntara de preturi de transfer realizata de un contribuabil roman in relatie cu o persoana juridica nerezidenta si care a generat o diminuare a bazei impozabile din Romania, contestatia contribuabilului a fost admisa, iar ajustarea voluntara realizata - validata. In esenta, abordarea initiala a fiscului a fost sa considere ca o ajustare voluntara de preturi de transfer nu constituie o operatiune cu un continut economic pornind de la premisa ca, pe de o parte, aceasta nu ar fi confirmata de nicio autoritate fiscala (romana sau a statului de rezidenta a companiei afiliate), iar pe de alta parte, ca o astfel de ajustare nu ar fi acceptata de parti in cadrul unor relatii economice intre entitati independente.
Organul de solutionare a invalidat constatarile inspectiei fiscale statuand ca autoritatile fiscale sunt obligate sa ia in considerare si sa analizeze in fond ajustarile voluntare de preturi de transfer intrucat, prin natura lor, acestea se efectueaza intre doua sau mai multe persoane pentru conformare cu principiul valorii de piata, deci in aplicarea prevederilor legale, nefiind permisa conditionarea acceptarii acestora de confirmarea venita din partea unei alte administratii fiscale.
Astfel, in primul rand, in premiera in practica organelor fiscale nationale, acestea confirma ca ajustarile voluntare de preturi de transfer isi au izvorul economic si juridic tocmai in obligatia contribuabililor de a se conforma principiului valorii de piata, astfel cum aceasta rezulta fara echivoc din art. 19 alin. (6) Cod fiscal, precum si din Liniile directoare OCDE.
In fapt, abordarea organului de solutionare a contestatiei se circumscrie intocmai exigentelor principiului legalitatii si a rolului activ al organului fiscal indiferent de efectele pe care anumite corectii (in plus sau in minus) efectuate de contribuabili le genereaza asupra bugetului de stat, rolul organelor fiscale reducandu-se la verificarea daca acele ajustari reflecta in mod corect situatia de fapt fiscala reala a contribuabilului.
In al doilea rand, unul dintre instrumentele utilizate de organul fiscal pentru verificarea legalitatii ajustarii voluntare a fost acela al mecanismului schimbului de informatii prevazut la art. 71 si art. 284 si urm. Cod procedura fiscala, precum si in tratatele bilaterale de evitare a dublei impuneri incheiate de Romania cu alte state.
Mai exact, echipa de inspectie fiscala a suspendat procedura de refacere dispusa ca urmare a deciziei de solutionare a contestatiei, cu scopul de a initia schimbul de informatii fiscale cu autoritatile din statul de rezidenta a persoanei afiliate vizate de ajustarea voluntara, procedand la reluarea inspectiei dupa primirea unui raspuns, care a confirmat, in oglinda, ajustarile din acel stat.
Rationamentul organelor fiscale si solutia emisa prezinta o importanta deosebita si din perspectiva avantajului major pe care il recunoaste in favoarea contribuabililor romani, si anume, acela de evitare a dublei impuneri prin mecanismul schimbului de informatii, fara a fi nevoie ca acestia sa suporte povara financiara initiala a dublei impuneri pentru ca mai apoi sa acceseze alte instrumente de evitare a dublei impuneri aflate la indemana, dar care presupun parcurgerea unor proceduri complexe, cu o finalitate incerta atat ca intindere in timp, cat si ca rezultat.
In al treilea rand, in masura in care ajustarile voluntare de preturi de transfer efectuate de un contribuabil sunt generate de fluctuatii ale preturilor practicate de parti, acestea pot genera implicatii si in alte arii fiscale, cum ar fi TVA sau valoarea in vama. Drept urmare, o analiza si verificare corespunzatoare se impune a fi efectuata si din aceasta perspectiva pentru ajustarea corecta si completa a tuturor efectelor fiscale pe care le comporta o ajustare voluntara de preturi de transfer.
Nu in ultimul rand, evidentiem ca ajustarile voluntare de preturi de transfer sunt, potrivit legii, o obligatie si nu o optiune, intreg exercitiul de analiza al modului de conformare a preturilor de transfer practicate la principiul valorii de piata avand ca obiectiv final practicarea de preturi de piata. Astfel, punerea in discutie a acestora in context de control fiscal nu ar trebui sa genereze decat o analiza din perspectiva modului de stabilirea a cunatumului si a rationamentului economic si nu a legitimitatii practicarii acestora.
Un material de de Monica Todose, Director PwC Romania si Mihail Boian, Partener D&B David si Baias
